La riforma
Il 4 ottobre 2024 è entrato in vigore il Decreto Legislativo n. 141 del 26 settembre 2024, che, in attuazione della legge delega sulla riforma fiscale (legge 9 agosto 2023, n. 111), introduce nuove disposizioni nazionali integrative del Codice doganale dell’Unione, Reg. (UE) n. 952/2013 (CDU). Il decreto apporta inoltre una revisione del sistema sanzionatorio in materia di accise e di altre imposte indirette sulla produzione e sui consumi.
L’articolo 8 del D.Lgs. 141/2024 ha abrogato diverse disposizioni non più attuali, con la novità più significativa rappresentata dall’abrogazione del d.P.R. 23 gennaio 1973, n. 43 (Testo unico delle disposizioni legislative in materia doganale), ora sostituito con le nuove disposizioni contenute nell’Allegato I “Disposizioni nazionali complementari al Codice Doganale dell’Unione” del D.Lgs. 141/2024, di seguito DNC-CDU.
In sostanza, le DNC-CDU mirano ad allineare la normativa nazionale a quella unionale prevedendo un testo più snello e organico rispetto al passato (si passa da quasi 400 articoli a soli 122 nel nuovo testo), applicabile laddove la regolamentazione europea non preveda disposizioni specifiche.
Per completezza, si segnala che l’Agenzia delle Dogane ha fornito chiarimenti sul decreto tramite la Circolare n. 20 del 4 ottobre 2024. Inoltre, nell’allegato alla circolare è presente una tabella di concordanza tra le “Disposizioni nazionali complementari al Codice Doganale dell’Unione” e le “Disposizioni nazionali sostituite”, che include, nella terza colonna, riferimenti alla normativa unionale, alla prassi e altre utili indicazioni.
Di seguito le principali novità e gli impatti operativi della riforma.
IVA all’importazione quale diritto di confine
La prima novità da segnalare riguarda l’IVA all’importazione, che il nuovo sistema riporta tra i diritti di confine (salvo i casi in cui le merci siano destinate a una successiva immissione in consumo in un altro Stato UE o siano introdotte in un deposito IVA). L’articolo 27 delle DNC-CDU definisce infatti i diritti doganali come tutti i “diritti che l’Agenzia è tenuta a riscuotere in forza di vincoli derivanti dall’ordinamento dell’Unione europea o da disposizioni di legge” e ricomprende tra essi espressamente l’IVA. Tale inclusione comporta che anche per questo tributo, come per i dazi doganali, le accise ed altre imposte indirette, nelle operazioni di importazione trova applicazione la normativa unionale in materia di individuazione del debitore e di estinzione dell’obbligazione doganale.
In termini operativi, il riconoscimento espresso della natura di diritto di confine dell’IVA all’atto di importazione impatterà in primo luogo sulla figura del rappresentante indiretto, il quale, secondo il novellato disposto, risponderà in solido con l’importatore per il versamento dell’IVA.
La necessità del legislatore delegato di richiamare esplicitamente l’IVA tra i diritti di confine deriva dalla volontà di conformarsi a un orientamento espresso dalla Corte di giustizia dell’Unione europea, la quale ha affermato che: “L’articolo 201 della direttiva 2006/112/CE del Consiglio, del 28 novembre 2006, relativa al sistema comune d’imposta sul valore aggiunto, deve essere interpretato nel senso che non può essere riconosciuta la responsabilità del rappresentante doganale indiretto per il pagamento dell’imposta sul valore aggiunto all’importazione, in solido con l’importatore, in assenza di disposizioni nazionali che lo designino o lo riconoscano, in modo esplicito e inequivocabile, come debitore di tale imposta” (12 maggio 2022, C-714/20).
La nuova normativa ha un impatto pratico sul trattamento dell’IVA all’importazione, che viene ora sottoposta alle stesse regole di riscossione e sanzione dei dazi doganali. Ciò implica che, in caso di mancato pagamento corretto dell’IVA in dogana, potrebbero essere applicate le stesse sanzioni previste per i dazi, con la possibilità che si configuri il reato di contrabbando se l’importo supera i 10.000 euro.
Altro impatto pratico è da ravvisarsi nell’applicazione all’IVA delle norme in materia di liquidazione e riscossione del tributo, la cui evasione in dogana determinerebbe, inoltre, distintamente dagli altri diritti evasi, la problematica della applicazione delle medesime sanzioni previste per i dazi, ovvero, potrebbe configurassi la fattispecie delittuosa del contrabbando (che con la nuova normativa scatterebbe superata la soglia di 10.000 euro). In sostanza, applicare all’IVA le stesse le sanzioni previste in caso di evasione dei dazi, come ad esempio il contrabbando e le relative misure patrimoniali come la confisca doganale, potrebbe comportare una disparità di trattamento sproporzionata rispetto alle violazioni della medesima natura riguardanti le operazioni interne. Pertanto, sul tema gli importatori dovranno fare particolare attenzione rispetto al passato.
Sportello Unico Doganale e dei Controlli (S.U.Do.Co.)
Un’altra importante novità riguarda il potenziamento dello Sportello Unico Doganale e dei Controlli (S.U.Do.Co.). La finalità principale del S.U.Do.Co., come previsto dal nuovo articolo 39 delle DNC-CDU, è quella di garantire un maggiore coordinamento delle richieste di ispezione fisica presentate dalle diverse amministrazioni e autorità coinvolte nel processo di ingresso delle merci nel territorio doganale dell’Unione. L’obiettivo è di assicurare lo svolgimento simultaneo dei controlli, seguendo il principio del “one stop shop”.
Fino ad oggi, gli operatori economici dovevano presentare diverse istanze alle varie amministrazioni coinvolte, trasmettendo più volte le stesse informazioni per ottenere autorizzazioni o licenze necessarie all’operazione doganale. Con il potenziamento dello S.U.Do.Co., l’obiettivo è concentrare tutti gli accertamenti doganali in un unico luogo e momento, migliorando la qualità delle verifiche, riducendo i tempi di sdoganamento e diminuendo i costi per gli operatori.
Sistema sanzionatorio
Uno degli impatti più rilevanti della riforma è dato sicuramente dal nuovo impianto sanzionatorio. Il legislatore ha inteso ridare un nuovo assetto al quadro normativo sanzionatorio sempre sul solco del principio di effettività, deterrenza e proporzionalità, previsti dall’articolo 42 del CDU, razionalizzando di fatto le fattispecie degli illeciti penali ed amministrativi.
Il primo aspetto di rilievo delle nuove disposizioni in tema di violazioni doganali è da ravvisarsi nel superamento del criterio per la distinzione tra illecito penale e amministrativo che, nella previgente normativa, si basava unicamente sulla valutazione dell’elemento soggettivo, ovvero sulla sussistenza del dolo o meno. Infatti, la nuova normativa introduce un criterio oggettivo, basato sull’ammontare dei diritti di confine dovuti, per distinguere tra illecito penale e amministrativo. Se l’ammontare dei diritti di confine dovuti supera i 10.000 euro per ciascun tipo di diritto distintamente considerato (ad esempio, solo i dazi o solo l’IVA all’importazione), l’illecito è qualificato come penale, salvo valutazione effettuata dall’Autorità giudiziaria di assenza
dell’elemento soggettivo del dolo. Se l’importo dovuto è inferiore a questa soglia, l’illecito è di natura amministrativa, a meno che non siano presenti specifiche circostanze aggravanti elencate nell’articolo 88 e richiamate nell’articolo 96 delle DNC – CDU (ostacoli frapposti all’accertamento, delitti di falso, ecc.). Queste circostanze possono rendere l’illecito penalmente rilevante anche sotto la soglia dei 10.000 euro.
Allo stesso tempo, il legislatore nel rivedere il quadro normativo sanzionatorio ha previsto che, qualora l’autorità giudiziaria, pur a fronte di diritti di confine dovuti superiori alla citata soglia, non rilevi l’elemento soggettivo del dolo, necessario per qualificare la condotta di rilevanza penale, restituisce la valutazione all’amministrazione doganale per l’applicazione della sanzione prevista dal comma 14 dell’articolo 96. Si sottolinea che il limite di 10.000 euro costituisce discrimine coerente con quanto previsto dalla direttiva PIF 2017/1371 e dal previgente articolo 295 bis del previgente TULD.
